相続税と贈与税

1978年の遺産に関する条約

近隣諸国の大半とは異なり、スイスはドイツとの間で相続税の分野における二重課税防止条約を維持している。遺産及び相続に対する租税に関する二重課税の回避のためのスイス連邦とドイツ連邦共和国との間の1978年11月30日の協定は、SR 0.672.913.61として公表されている。同協定は1980年9月28日に発効し、現在も効力を有している。¹ ドイツの相続税条約網は小さく、デンマーク、フランス、ギリシャ、スウェーデン、スイス及び米国を含むわずかな国々のみから成る。したがって、ドイツ・スイス条約は稀有な手段であり、その存続は両国に資産を有する家族にとって相当な実務上の価値を有する。同条約は遺産及び相続に対する租税のみを対象とする。生前に行われた贈与はその対象外であり、したがって贈与に関するいかなる二重課税も、各国の一方的な規定に基づいて救済されなければならない。

この条約は、遺産に関する経済協力開発機構（OECD）モデル条約の構造に従っている。不動産はその所在地国で課税することができ、恒久的施設の資産も同様である。その他の資産は、原則として被相続人の住所地国においてのみ課税される。しかし、所得税条約と同様に、ドイツは自らのために特別な権利を確保した。被相続人が死亡時にスイスに住所を有していたが、ドイツに恒久的住居を有していた、又はドイツに常時居住していた場合には、ドイツは、スイスの税の控除を条件として、無制限納税義務に関する規定に基づき遺産に課税する権利を保持する。さらなる規定である第4条第4項は、ドイツの住所を放棄してスイスに移住したドイツ国籍者の死亡が移住後5年以内に生じた場合、ドイツがその遺産に課税することを認めている。その要件は、被相続人が出国前10年間のうち少なくとも5年間ドイツに住所を有していたことである。この規定は、自らが実質的な持分を有しない使用者のもとで真正な雇用に就くため、又はスイス国籍者との婚姻を理由としてスイスに移住した者、及びスイス国籍者には適用されない。² こうして、遺産に関する条約第4条第4項のドイツの課税権は、所得税条約第4条第4項の5年の期間と並行して存在する。両者はいずれも、ドイツが移住者を手放さない移行期間という同じ考え方を反映している。

ドイツ国内法――ErbStG第2条及びAStG第4条

ドイツの相続・贈与税は、被相続人若しくは贈与者又は相続人若しくは受贈者のいずれかの居住者（Inländer）としての地位に無制限納税義務を結び付けている。相続税・贈与税法（ErbStG）第2条第1項第1号に基づき、居住者には、ドイツに住所又は常居所を有する者のほか、ドイツに住所を有することなく5年を超えて国外に居住していないドイツ国籍者が含まれる。³ したがって、チューリッヒに移住するドイツ人は、出国後5年間、その全世界の資産についてドイツの無制限相続・贈与税納税義務に服し続ける。遺産に関する条約は死亡の場合にドイツの権利を制限するが、その5年間に行われた贈与は、いかなる条約も適用されないため、ドイツにおいて完全に課税対象となる。

第二の層は、対外取引税法（AStG）第4条の拡張された制限相続税納税義務である。AStG第2条に服する者について、相続・贈与税は、出国後10年間、その所得が所得税法（EStG）第34d条の意味における非外国所得となるすべての資産に及ぶ。この範疇は、ErbStG第2条第1項第3号の通常の制限納税義務に基づき課税対象となる国内資産よりも相当広い範囲に及ぶ。⁴ チューリッヒ州（カントン）は、配偶者及び直系卑属への移転をその相続・贈与税から免除している。10年の期間内にチューリッヒで死亡し、自らのドイツの株式を子に遺すドイツ人企業家は、控除の対象となるスイスの税が一切ないまま、これらの株式についてドイツの相続税に直面する可能性がある。

相続人の居住地は独立した連結点である。被相続人の子がドイツに住んでいる場合、その子はドイツ居住者であり、被相続人がどこにどれだけの期間住んでいたかにかかわらず、その相続するすべてのものについてドイツの無制限相続税納税義務に服する。遺産に関する条約は、この場合にも、スイスの税の控除を伴ってドイツが課税することを認めている。⁵ 子がドイツで学び又は働いているチューリッヒのドイツ人家族にとって、これはドイツ相続税の最も頻繁な単一の原因である。家族の計画が両親の住所のみに焦点を当てている場合、これは通常見落とされる。したがって、家族がそのリスクを評価する前に、ErbStG第2条第1項第1号b号の5年の期間、AStG第4条の10年の期間及び各相続人の居住地をあわせて整理しなければならない。

チューリッヒの相続・贈与税

スイス側では、相続・贈与税は州税である。チューリッヒ州は、配偶者、登録パートナー及び直系卑属を免除し、その他の相続人には関係の遠さに応じて上昇する累進税率で課税する。第H部においてチューリッヒの税について詳細に記述した。ドイツ人家族にとって、直系卑属の免除はドイツと比較した同州の主要な魅力である。ドイツでは、子に対する非課税枠は10年ごとに400,000ユーロであり、より大きな金額に対する税率は最も有利な税率区分においても30パーセントに達する。ErbStG第13a条及び第13b条に基づくドイツの事業用資産に関する制度は、この負担を相当に軽減することができる。その軽減は生産的なものと分類される資産部分に限られ、賃金及び保有期間に関する要件に依存するが、多くの同族会社はこれを満たすことが困難であると感じている。連邦憲法裁判所は、この制度の以前の規定を二度にわたり一部違憲と判断した。事業用資産の大規模な相続に対する課税は、ドイツの政治論議において繰り返し取り上げられる主題であり続けている。⁶

家族財団と信託

富裕なドイツ人家族は、世代を越えた資産移転のビークルとして、しばしば財団及び信託を検討する。ドイツ税法はこれらを疑いの目で扱う。AStG第15条に基づき、本拠及び管理が国外にある家族財団の所得は、設立者がドイツの無制限納税義務に服する場合には設立者に帰属させられる。そうでない場合には、ドイツの無制限納税義務に服する受益者又は終了時の権利者に帰属させられる。この帰属は、信託その他の特別目的事業体にも適用される。設立者から法律上及び事実上分離され、かつその所在国がドイツと情報交換を行っているEU及び欧州経済領域（EEA）の財団については例外が存在するが、それはスイスには及ばない。⁷ さらに、財団又は信託への資産の移転は、財団がErbStG第15条第2項の意味における家族財団である場合、又は設立者がもはやドイツの税に服していない場合を除き、最も不利な税率区分の税率によるドイツの贈与税に服する。

チューリッヒに移住する家族にとって、通常の帰結は、ErbStG第2条第1項第1号b号の5年の期間を含めドイツの納税義務が終了し、かつドイツに居住する受益者がいなくなるまで、財団又は信託の設立を延期することである。後者は、ストラクチャーの存続期間を通じて保証することがしばしば不可能である。スイスの私法上の財団は、民法第335条に基づき純粋な家族扶養財団として用いることができず、スイスの信託法プロジェクトは断念された。チューリッヒからこのようなストラクチャーを利用することを望む家族は、通常、リヒテンシュタインの財団又は外国法に基づく信託に目を向ける。これらの選択肢については、第G部及び本部の第3章で記述する。

注

1. SR 0.672.913.61, Abkommen vom 30. November 1978 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und der Bundesrepublik Deutschland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Nachlass- und Erbschaftssteuern。Bundesministerium der Finanzen, “Stand der Doppelbesteuerungsabkommen und der Doppelbesteuerungsverhandlungen am 1. Januar 2025”, 2025年1月20日、相続税及び贈与税に関する節、スイスの項：1978年11月30日の協定、BGBl. 1980 II p. 594、発効はBGBl. 1980 II p. 1341に公布、1980年9月28日発効、https://www.steuerschroeder.de/blog/wp-content/uploads/2025/02/2025-01-20-stand-DBA-1-januar-2025.pdf。 ↩
2. 1978年11月30日の条約第4条第3項及び第4項。Rose & Partner, “Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) Deutschland – Schweiz”（相続税）、https://www.rosepartner.de/doppelbesteuerungsabkommen-erbschaftsteuer-dba/schweiz-dba-erbschaftsteuer.htmlによる要約のとおり。被相続人が死亡前5年以内にドイツに恒久的住居を有し、かつそれを放棄する前の10年間のうち少なくとも5年間そのような住居を有していた場合には、ドイツは課税することができる。ただし、被相続人がスイス国籍者であった場合、又は雇用のため若しくはスイス国籍者との婚姻を理由としてスイスに移住した場合を除く。 ↩
3. ErbStG第2条第1項第1号a号及びb号、https://lxgesetze.de/erbstg/2（“die sich nicht länger als fünf Jahre dauernd im Ausland aufgehalten haben, ohne im Inland einen Wohnsitz zu haben”とされるドイツ国籍者）。b号に基づくドイツ国籍者の拡張された無制限納税義務は、移転者及び受領者の双方に適用される。米国に移住するドイツ国籍者については、米国との相続税条約第4条第3項がその期間を10年に延長しているが、スイスとの条約にはこれに相当する規定はない。REB Steuerberatung, “Erbschaftsteuer bei Wegzug ins Ausland”, 2026年4月27日、https://reb-steuerberatung.de/insights/erbschaftsteuer-bei-wegzug-ins-ausland-unbeschraenkte-und-erweitert-unbeschraenkte-steuerpflicht.html。 ↩
4. AStG第4条、https://lxgesetze.de/astg/4。第1項は、被相続人又は贈与者が移転の時点でAStG第2条に基づく拡張された制限所得税納税義務に服していた場合、相続・贈与税を、その所得がEStG第34d条の意味における外国所得とならない取得部分に拡張している。第2項に基づき、移転者が移転に対する外国の税がドイツの税の少なくとも30パーセントに達することを証明した場合には、この規定は適用されない。 ↩
5. 遺産に関する条約第8条。Rose & Partner, “Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) Deutschland – Schweiz”（相続税）（前掲）による要約のとおり。受益者がドイツに恒久的住居又は常居所を有する場合、ドイツは当該受益者の持分に限り課税することができ、スイスの税を控除することにより二重課税を回避する。この規定は、被相続人及び相続人の双方がスイス国籍者であった場合には適用されない。一方的には、ErbStG第21条が外国相続税の控除を定めている。 ↩
6. ErbStG第16条第1項第2号（子に対する400,000ユーロの非課税枠）、https://lxgesetze.de/erbstg/16；ErbStG第19条第1項（税率区分Iにおける7パーセントから30パーセントの税率）、https://lxgesetze.de/erbstg/19；ErbStG第13a条、第13b条及び第28a条（事業用資産に対する軽減）。Deutscher Bundestag, Wissenschaftliche Dienste, “Verfassungsgebot der Begünstigung von Ehegatten und Kindern bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts”, WD 4 – 040/26, 2026年7月3日、https://www.bundestag.de/resource/blob/1194786/WD-4-040-26.pdf。事業用資産を含む異なる資産の不平等な評価を理由としてErbStG第19条第1項の統一税率を基本法（GG）第3条第1項と両立しないと判断した2006年11月7日の判決（1 BvL 10/02）、及びErbStG第13a条及び第13b条に基づく事業用資産に対する軽減を一部違憲と判断した2014年12月17日の判決（1 BvL 21/12）について。 ↩
7. AStG第15条第1項、第4項及び第6項、https://lxgesetze.de/astg/15。第6項の例外は、EU加盟国又はEEA協定の締約国に管理又は本拠を有する家族財団であって、財団の資産が設立者及び受益者の支配から法律上及び事実上切り離され、かつ相互支援指令又はこれに相当する協定に基づき情報が交換されているものに限られる。 ↩

本記事は一般的な情報提供のみを目的としています。法律上または税務上の助言を構成するものではなく、個別案件に関する助言に代わるものでもなく、弁護士と依頼者との間に委任関係を生じさせるものでもありません。本記事は2026年10月時点の法的状況を反映しています。