二重課税防止条約、その議定書と日常の税務実務 — 概要とまとめ
スイスとイタリアの租税関係は、それを適用する人々の大半よりも古い条約の上に成り立っている。「所得及び財産に対する租税に関する二重課税の回避並びにその他若干の問題の解決のためのスイス連邦とイタリア共和国との間の条約」は、1976年3月9日にローマで署名され、1979年3月27日に発効した。1 同条約は三度改正されている。すなわち、1978年4月28日の議定書、情報交換に関する2015年2月23日の議定書、そして越境通勤者に関する新協定に付随する2020年12月23日の議定書によってである。2 居住地、恒久的施設、配当、利子、使用料、給与所得および年金に関する中核的な配分規定は、半世紀にわたり変わっていない。イタリア人顧客またはイタリア子会社を抱えるルガーノのすべての銀行、受託業者、トレーディング会社およびファミリーオフィスは、通常は条文を開くこともなく、日々この条約とともに業務を行っている。同条約は、コモの顧客に支払われる配当についてスイスがどれだけの税を保持できるか、イタリア人の業務執行者を有するスイス会社がイタリアに恒久的施設を有するか否か、そしてヴァレーゼに住む元従業員に支払われる年金基金の一時金が5％で課税されるのか、イタリアの累進税率で課税されるのかを決定する。
本章は、日常実務の観点から条約を条文ごとに読み解く。本章の主張は、顧客にとっての結果は何よりも条約上の税率を取り巻く手続によって決まるということである。税率はすべてのアドバイザーに知られている。すなわち、配当15％、利子12.5％、使用料5％である。顧客にとっての結果を決めるのは、これらの税率と他の四つの法の層との相互作用である。第一は各国の国内源泉徴収制度であり、それぞれ独自の還付様式、期限および行政上の遅延を伴う。第二はスイスと欧州連合（EU）との間の協定であり、一定の要件を満たすグループ内の配当、利子および使用料を全面的に免除する。第三は金融所得および年金の課税に関するイタリア国内法であり、いくつかの点で条約よりも有利である。第四は2015年以降に加わった国際的手段、すなわち要請に基づく情報交換、自動的情報交換、多数国間協定（MLI）およびグローバル・ミニマム課税である。条約上の税率しか知らない実務家は、しばしば誤った回答をすることになる。
本章は、他の章で詳しく扱われている事項を繰り返さない。2015年議定書の経緯、グループ・リクエストおよび銀行秘密の終焉は第E.II章の主題である。2020年12月23日の越境通勤者課税協定とテレワークに関する規則は第H.I章で、また法人居住地と出国課税に関するイタリアの規則を含む個人および会社の移転は第H.II章で記述している。ティチーノ州（カントン）における支出課税（一括課税）、イタリアの相続税および信託は第E.V章で論じる。第F.II章は、スイスの法人税制の枠組み、イタリアの被支配外国法人に関する規則、および経済協力開発機構（OECD）のミニマム課税の実施を扱う。本章は必要に応じてこれらの章を参照する。本章は、条約の沿革と構造から始め、居住地、恒久的施設、三つの類型の受動的所得、欧州との協定、還付手続、個人投資家の課税、給与所得と年金、不動産、そして最後に紛争解決手続へと進む。本章は設例とチェックリストをもって締めくくる。
結論
1976年3月9日の条約は、それが書かれた時代の世界よりも長く生き延びた。同条約は、越境投資が主として銀行と大企業の問題であった時代に、スイスの銀行秘密を保護し、資本所得に対する源泉税の一部をイタリアに与えるために起草された。半世紀後、その情報交換条項は差し替えられ、いずれにせよ自動的情報交換によって秘密は意味を失った。配当、利子および使用料に関する税率は、グループ内の支払については、EUとの協定第9条の免除によって凌駕されている。越境労働者協定への参照は、現在では2020年の協定を指している。1976年から引き続き効力を有しているのは、居住地および恒久的施設の定義、ならびに給与所得、年金およびキャピタルゲインに関する配分規定である。第23条の濫用防止要件と、仲裁を伴わない相互協議手続もまた存続している。これらの要素は、今なおルガーノにおける多くの日常的事案を決定しており、そのいくつかは納税者に有利に働く。恒久的施設の狭い定義、移転時の年度分割、そして年金の居住地国への排他的配分がその例である。
条約の実際上の価値は、それを取り巻く手続に左右される。イタリア人投資家に支払われるスイスの配当は、スイスでの還付が機能し、イタリアの行政当局が税額控除を否認する場合、合計37％の負担を負う。還付を怠れば負担は半分を超え、一部のイタリアの裁判所はこれを26％に引き下げるであろう。イタリア居住者に支払われる年金基金の一時金は、イタリアの申告の証明を付して3年以内にスイスの源泉税の還付を請求することを条件として、イタリアで5％の負担を負う。イタリアからルガーノへのグループ内の使用料は、文書化の状況に応じて、負担なしとなるか22.5％の負担を負う。これらすべての事案において、結果を決めるのは様式、期限、証明書および実体の証拠である。条約上の税率が決めるものはずっと少ない。
次の変化は予見可能である。イタリアが多数国間協定を批准すれば、両国間で主要目的テストが適用され、商業的実体を欠く構造は条約の保護を失う。OECDのミニマム課税は、すでに大規模グループを対象としている。2029年のスイスの帰属家賃課税の廃止は、ティチーノ州にあるイタリア人所有の別荘の課税を変えるであろう。現代的な恒久的施設の定義、受益者条項および仲裁を備えた条約の全面改正は、両国の利益となるであろう。しかし、いずれの国も交渉を発表していない。第H.IV章は、税から国境を越えた債権の執行へと目を転じる。すなわち、ルガーノ条約、判決の承認および刑事共助である。
五つの文で
1976年3月9日のスイス・イタリア二重課税防止条約（租税条約）は、2015年に情報交換について、2020年に越境労働者について改正されたのみで、今なお両国間の居住地、恒久的施設、受動的所得、給与所得および年金を規律している。配当15％、利子12.5％、使用料5％という同条約の税率は、一定の要件を満たすグループ内の支払については、スイスとEUとの間の協定第9条の免除によって排除される。イタリアの個人投資家にとって、スイスの配当に係る合計負担は、様式95によるスイスでの還付と、争いのあるイタリアでのスイス税額控除に左右される一方、スイスの年金資本はイタリアで一律5％で課税される。紛争は仲裁を伴わない相互協議手続によってのみ解決でき、多数国間協定の主要目的テストはイタリアが批准を完了して初めて適用される。実務上、条約は手続、証明書および実体の証拠を通じて適用され、これらが条約上の税率そのものよりも頻繁に結果を決定している。
注
- スイス連邦税務局（ESTV/AFC）、国別ページ「Italia」, https://www.estv.admin.ch/it/italia（1976年3月9日の条約、SR 0.672.945.41、AS 1979 461、1979年3月27日発効）。スイスにおける公式名称は、Convenzione tra la Confederazione Svizzera e la Repubblica Italiana per evitare le doppie imposizioni e per regolare talune altre questioni in materia di imposte sul reddito e sul patrimonio である。 ↩
- ESTV、「Italia」（前掲）：1978年4月28日の議定書（AS 1979 484）、2015年2月23日の議定書（AS 2016 2769）、2016年7月13日発効。国際金融問題担当国家事務局（SIF）, Liste der Doppelbesteuerungsabkommen, イタリア語版, 2025年1月1日時点, https://www.sif.admin.ch/dam/it/sd-web/Rq53YeWNalWg/DBA-Liste%20IT-per %2001.01.2025.pdf（2020年12月23日の議定書、2023年7月17日発効、2024年1月1日から適用）。 ↩
本記事は一般的な情報提供のみを目的としています。法律上または税務上の助言を構成するものではなく、個別案件に関する助言に代わるものでもなく、弁護士と依頼者との間に委任関係を生じさせるものでもありません。本記事は2026年10月時点の法的状況を反映しています。